Rédaction Web : JUST DEEP CONTENT
La France définit la résidence fiscale des personnes morales selon le siège de direction effective. Mais la notion d’établissement stable, récemment élargie, peut être plus facilement employée. Explications.
Nous avons eu l’occasion dans un précédent article d’aborder la résidence fiscale des personnes physiques en France. Qu’en est-il pour les sociétés, personnes morales ?
Dans une économie mondialisée, et plus encore au sein de l’UE construite sur les principes de liberté de circulation des personnes, des capitaux et des biens, il est simple de créer sa société dans un pays qui n’est pas celui de sa résidence.
Les Traités européens ont sanctuarisé ce principe par l’instauration des droits de liberté d’établissement et de libre prestation de services. Tout prestataire de services peut donc s’installer dans un autre Etat membre que l’Etat membre d’origine, ou dans lequel il est initialement établi. Il a donc le droit de constituer et gérer une entreprise, pendant une longue durée, dans un autre Etat membre et ce, sans aucune discrimination.
Les raisons pour créer une personne morale à l’étranger sont multiples. Il peut s’agir de se rapprocher de son marché de référence ou des lieux de production, ou de profiter d’instruments juridiques qui n’existent pas dans sa législation domestique.
Ainsi, comme l’a démontré le quotidien Le Monde dans son enquête OpenLux, les Français figurent parmi les premiers contributeurs de sociétés établies au Luxembourg (17000 sociétés au Luxembourg seraient ainsi détenues par des Français) mus, non pas par une quelconque optimisation fiscale, mais par une stabilité législative et une souplesse des structures luxembourgeoises telles la SCsp (Société en Commandite Spéciale) ou la SPF (Société de Patrimoine Familial).
Si la détermination de la résidence fiscale des personnes morales pose moins de difficultés que celle des personnes physiques, la matière reste complexe et le lieu de croisements de différentes sources de droits (jurisprudence interne et communautaire, Conventions fiscales…)
le siège de direction effective : critère principal de résidence des personnes morales en france
Pour définir la résidence fiscale des personnes morales, la France tient compte du critère de siège de direction effective. Il est important de bien définir cette notion et d’être particulièrement vigilant quant à son application aux sociétés Holdings.
qu’est-ce que le siège de direction effective ?
En principe, la France prend en référence le siège de direction effective. En cas de double résidence, ce critère est le seul à être retenu.
Le siège de direction effective doit être compris comme le lieu où sont prises les décisions stratégiques en matière de gestion et de politique industrielle ou commerciale, nécessaires à la conduite des affaires de l’entreprise.
Si le siège fixé dans les statuts apparait fictif, il y a lieu de retenir le siège réel en retenant le lieu où sont concentrés les organes d’administration, de direction et de contrôle.
Ainsi, une société polonaise qui exerçait une activité de construction mais dont le gérant et associé principal était domicilié en France et qui n’avait qu’une adresse de domiciliation en Pologne, a été considéré comme ayant en France son siège de direction effectif (CAA Lyon 5/06/2018 N 17LY00606).
De même, a son siège de direction effective en France une société ayant son siège social à Madère mais qui n’exerçait son activité qu’en France et dont le seul responsable et dirigeant était installé en France (CAA Bordeaux 10/03/2008 N 05-1906).
résidence fiscale des sociétés holdings : notion de substance et d’existence réelle
Les grands groupes internationaux ou les familles fortunées utilisent largement les sociétés holdings.
Quand bien même la législation fiscale française relative aux sociétés holdings est favorable, elle ne l’est pas autant que dans de nombreux pays étrangers qui réservent des avantages spécifiques aux holdings implantés sur leur territoire (exonération des dividendes ou des plus-values de cession des participations par exemple).
L’utilisation de holdings peut même être risquée, tant sont nombreux depuis quelques années les dispositifs anti-abus.
La première précaution à prendre est celle sur la question du siège de direction effective .
Afin d’éviter toute tentative de contestation de la résidence fiscale, il convient également que la société holding implantée à l’étranger ait une existence réelle et non uniquement une existence juridique. Dans cette hypothèse, les avantages procurés par le holding deviendraient illusoires.
S’agissant des structures d’investissements étrangers, l’administration fiscale française dispose d’un arsenal répressif important. Elle peut par exemple recourir à la procédure de l’abus de droit (Art L64 LPF) ou à celle plus récente dite de « mini-abus de droit » (Art. L64 A LPF), afin de contester le régime mère-fille sur les dividendes distribuées par la société étrangère.
Elle peut aussi utiliser le dispositif anti-abus de l’article 209 B CGI permettant de taxer en France en tant que revenus de capitaux mobiliers, les bénéfices réalisés à l’étranger.
L’Administration devra prouver que le recours à une structure étrangère relève d’un caractère non authentique, artificiel, c’est-à-dire que la structure étrangère est dépourvue de substance.
Concept difficile à cerner pour des sociétés d’exploitation, la notion de substance est encore plus difficile à manier pour une holding. La grille de lecture traditionnelle posée par la jurisprudence communautaire (CJCE Arrêt Cadbury Schweppes 12/09/2006 C-196/04) reposant sur des critères « objectifs et vérifiables par des tiers, relatifs notamment au degré d’existence physique (…) en termes de locaux, de personnel et d’équipements » n’est pas d’un grand secours.
Aussi, pour une société belge filiale du groupe Accor qui avait une activité de type holding, la Cour (CA Versailles 15/03/2011 Société des Wagons lits N09VE00366) a jugé que s’agissant d’une activité holding qui n’implique donc que des structures administratives légères, le lieu de direction effective se trouve où se situe le centre nerveux et où s’organise l’essentiel de la vie de l’entreprise.
En l’espèce, le lieu de direction effective a été considérée comme situé en France dès lors que les réunions du Conseil d’Administration (CA) avaient lieu en France et que la requérante ne pouvait rapporter la preuve que des décisions importantes avaient lieu en Belgique. De surcroît, les principaux dirigeants et membres du CA résidaient en France.
En clair, une société étrangère mais administrée effectivement depuis la France par des personnes domiciliées en France est imposable en France.
En réalité, les services de vérification se montrent réticents à remettre en cause la résidence fiscale des sociétés constituées à l’étranger, préférant en pratique se limiter à l’existence d’un établissement stable en France.
Une telle stratégie permet ainsi à l’administration d’inclure dans le champ territorial des impôts français, tant les bénéfices (pour l’IS) que le chiffre d’affaires (pour la TVA) de ces sociétés, sans se heurter de front à la souveraineté fiscale d’un autre Etat.
l’établissement stable : une notion plus facilement employée
Pour déterminer le lieu d’imposition des sociétés, l’administration fiscale utilise également un autre critère, celui d’établissement stable. Cette notion, élargie depuis quelques années, permet d’étendre les situations d’imposition en France.
qu’est-ce que la notion d’établissement stable ?
La notion d’établissement stable permet de déterminer si une activité industrielle ou commerciale exercée dans un Etat est imposable au lieu d’exercice de l’activité ou, au contraire seulement au lieu de la résidence de l’entreprise.
Cette notion reposait à l’origine uniquement sur l’idée qu’un territoire a le droit d’imposer une part des profits, s’il existe un lien physique entre ce dernier et l’entreprise étrangère concernée.
L’établissement stable peut être caractérisé soit par une installation fixe d’affaires où une entreprise exerce tout ou partie de son activité, soit par un agent dépendant qui dispose en France de pouvoirs lui permettant de conclure des contrats au nom de cette société étrangère.
La notion d’établissement stable a fait l’objet d’une évolution continue et progressivement étendue.
établissement stable : une notion récemment étendue
Le modèle de Convention fiscale de l’OCDE a été révisé dans un sens plus extensif, afin de réduire les cas où l’entreprise peut se prévaloir des exceptions au concept d’établissement stable.
Afin de lutter contre l’érosion de l’assiette imposable et le transfert des bénéficies, l’OCDE a publié dès 2013 un plan dont l’action 7 visait à éviter artificiellement le statut d’établissement stable.
Ces propositions ont été rapidement adaptées et incorporées dans l’Instrument Multilatéral ratifié par la France en 2018.
En 2020, dans un arrêt de plénière fiscale (CE Arrêt Conversant International 11/12/2020 N420174), le Conseil d’Etat modifie son interprétation des conventions fiscales quant à l’utilisation des commentaires OCDE pour élargir la notion d’établissement stable.
Dans cette affaire, la société Valueclik Ltd dont le siège est situé en Irlande exerce une activité de marketing digital en particulier en Europe, et notamment en France par la société Valueclik France.
L’administration fiscale a assujetti la société Valueclik Ltd à l’impôt sur les sociétés et à un rappel de TVA : une société française est considérée comme un agent dépendant, quand bien même elle ne conclut pas de contrats au nom de la société étrangère, mais décide des transactions que la société étrangère entérine. Elle constitue alors un établissement stable.
Le Conseil d’Etat a perçu le pouvoir de validation de la société basée à l’étranger comme un artifice, visant à retirer le pouvoir de conclure des actes à la société en France et éviter ainsi la caractérisation d’agent dépendant.
Cette décision ouvre la voie à une reconnaissance d’établissements stables en France de manière plus large que par le passé. Nul doute que le débat est sous les feux de l’actualité pour longtemps eu égard aux différentes tentatives d’imposer en France les entreprises du secteur numérique (GAFA).
Que ce soit pour les grandes firmes internationales par leur activité, ou la clientèle UHWI utilisant des structures juridiques étrangères pour organiser ses actifs, la détermination fiable de la résidence fiscale est indispensable afin d’éviter toute discussion ou requalification. Elle constitue la clef de voûte d’une situation patrimoniale pérenne.
Auteur
Julien Milinkiewicz 
Formateur intervenant à L’École supérieure de la banque – Ingénieur patrimonial Luxembourg
Sources :
- Traité de Rome 1957
- Modèle de Convention fiscale de l’OCDE
- Plan d’action concernant l’érosion de la base d’imposition et le transfert de bénéfices
- Article L64 du LPF
- Article L64 A du LPF
- Article 209 B CGI
- CAA Lyon 5/06/2018 N 17LY00606
- CAA Bordeaux 10/03/2008 N 05-1906
- CJCE Arrêt Cadbury Schweppes 12/09/2006 C-196/04
- CA Versailles 15/03/2011 Société des Wagons lits N09VE00366
- CE Arrêt Conversant International 11/12/2020 N420174
